七、存货清查

为了反映企业在财产清查中查明的各种存货的盘盈、盘亏和毁损情况，企业应当设置“待处理财产损溢”科目，借方登记存货的盘亏、毁损金额及盘盈的转销金额，贷方登记存货的盘盈金额及盘亏的转销金额。企业清查的各种存货损溢，应查明原因，在期末结账前处理完毕，期末处理后，本科目应无余额。

存货清查发生盘盈和盘亏通过“待处理财产损溢”科目核算，期末处理后该账户无余额。核算时分两步：第一步，批准前调整为账实相符；第二步，批准后结转处理。

（一）存货盘盈的账务处理

【教材例 1-63 】甲公司在财产清查中盘盈 J 材料 1000 公斤，实际单位成本 60 元。经查属于材料收发计量方面的错误。甲公司应编制如下会计分录：

（ 1 ）批准处理前：

借：原材料 60000

贷：待处理财产损溢 60000

（ 2 ）批准处理后：

借：待处理财产损溢 60000

贷：管理费用 60000

【例题 68 ·判断题】存货盘盈经批准后计入营业外收入。（ ）

【答案】×

【解析】应冲减管理费用。

（二）存货盘亏及毁损的账务处理

【教材例 1-64 】甲公司在财产清查中发现盘亏 K 材料 500 公斤，实际单位成本 200 元，经查属于一般经营损失。假定不考虑相关税费，甲公司应编制如下会计分录：

（ 1 ）批准处理前：

借：待处理财产损溢 100000

贷：原材料 100000

（ 2 ）批准处理后：

借：管理费用 100000

贷：待处理财产损溢 100000

【教材例 1-65 】甲公司在财产清查中发现毁损 L 材料 300 千克，实际单位成本为 100 元，经查属于材料保管员的过失造成的，按规定由其个人赔偿 20000 元，残料已办理入库手续，价值 2000 元。假定不考虑相关税费。甲公司应编制如下会计分录：

（ 1 ）批准处理前：

借：待处理财产损溢 30000

贷：原材料 30000

（ 2 ）批准处理后：

①由过失人赔款部分：

借：其他应收款 20000

贷：待处理财产损溢 20000

②残料入库：

借：原材料 2000

贷：待处理财产损溢 2000

③材料毁损净损失：

借：管理费用 8000

贷：待处理财产损溢 8000

【教材例 1-66 】甲公司因台风造成一批库存材料毁损，实际成本 70000 元，根据保险责任范围及保险合同规定，应由保险公司赔偿 50000 元。假定不考虑相关税费。甲公司应编制如下会计分录：

（ 1 ）批准处理前：

借：待处理财产损溢 70000

贷：原材料 70000

（ 2 ）批准处理后：

借：其他应收款 50000

营业外支出——非常损失 20000

贷：待处理财产损溢 70000

【例题 69 ·单选题】某企业原材料采用实际成本核算。 2011 年 6 月 29 日该企业对存货进行全面清查。发现短缺原材料一批，账面成本 12000 元。已计提货跌价准备 2000 元，经确认，应由保险公司赔款 4000 元，由过失人员赔款 3000 元，假定不考虑其他因素，该项存货清查业务应确认的净损失为（ ）元。（ 2012 年）

A.3000

B.5000

C.6000

D.8000

【答案】 A

【解析】存货净损失是存货的账面价值与扣除保险公司赔款和过失人赔款的净额 = （ 12000-2000 ） -4000-3000=3000 （元）。

【例题 70 ·单选题】某增值税一般纳税企业因暴雨毁损库存原材料一批，其成本为 200 万元，经确认应转出的增值税税额为 34 万元；收回残料价值 8 万元，收到保险公司赔偿款 112 万元。假定不考虑其他因素，经批准企业确认该材料毁损净损失的会计分录是（ ）。（ 2011 年）

A. 借：营业外支出 114

贷：待处理财产损溢 114

B. 借：管理费用 114

贷：待处理财产损溢 114

C. 借：营业外支出 80

贷：待处理财产损溢 80

D. 借：管理费用 80

贷：待处理财产损溢 80

【答案】 C

【解析】该材料毁损的净损失 =200-8-112=80 （元）；因自然灾害造成的材料毁损的增值税进项税额不用转出，其毁损净损失应计入营业外支出。

【例题 71 ·单选题】企业对于已记入“待处理财产损溢”科目的存货盘亏及毁损事项进行会计处理时，应计入管理费用的是 ( ) 。

A. 管理不善造成的存货净损失

B. 自然灾害造成的存货净损失

C. 应由保险公司赔偿的存货损失

D. 应由过失人赔偿的存货损失

【答案】 A

【解析】对于应由保险公司和过失人支付的赔款，记入“其他应收款”科目；扣除残料价值和应由保险公司、过失人赔款后的净损失，属于一般经营损失的部分，记入“管理费用”科目，属于非常损失的部分，记入“营业外支出——非常损失”科目。

八、存货减值

（一）存货跌价准备的计提和转回

资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。其中，成本是指期末存货的实际成本。可变现净值是指在日常活动中，存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。

1. 无需加工直接出售的存货

可变现净值 = 估计售价 - 估计的销售费用以及相关税费

2. 需要进一步加工才能出售的存货

可变现净值 = 估计售价 - 进一步加工成本 - 估计的销售费用以及相关税费

存货成本高于其可变现净值的，应当计提存货跌价准备，计入当期损益。以前减记存货价值的影响因素已经消失的，减记的金额应当予以恢复，并在原已计提的存货跌价准备金额内转回，转回的金额计入当期损益。

【例题 72 ·多选题】下列各项中，关于企业存货的表述正确的有（ ）。（ 2010 年）

A. 存货应按照成本进行初始计量

B. 存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本

C. 存货期末计价应按照成本与可变现净值孰低计量

D. 存货采用计划成本核算的，期末应将计划成本调整为实际成本

【答案】 ABCD

【解析】这四种说法都是正确的。

【例题 73 ·单选题】某企业 20 × 7 年 3 月 31 日，乙存货的实际成本为 100 万元，加工该存货至完工产成品估计还将发生成本为 20 万元，估计销售费用和相关税费为 2 万元，估计用该存货生产的产成品售价为 110 万元。假定乙存货月初“存货跌价准备”科目余额为 0 ， 20 × 7 年 3 月 31 日应计提的存货跌价准备为（ ）万元。（ 2007 年）

A.-10

B.0

C.10

D.12

【答案】 D

【解析】 20 × 7 年 3 月 31 日该存货可变现净值 =110-20-2=88 （万元），其成本为 100 万元，应计提的存货跌价准备 =100-88=12 （万元）。

【例题 74 ·单选题】某企业采用成本与可变现净值孰低法对存货进行期末计价，成本与可变现净值按单项存货进行比较， 2012 年 12 月 31 日，甲、乙、丙三种存货的成本与可变现净值分别为：甲存货成本 20 万元，可变现净值 16 万元；乙存货成本 24 万元，可变现净值 30 万元；丙存货成本 36 万元，可变现净值 30 万元。甲、乙、丙三种存货此前未计提存货跌价准备。假定该企业只有这三种存货， 2012 年 12 月 31 日应补提的存货跌价准备总额为（ ）万元。

A.0

B.4

C.10

D.6

【答案】 C

【解析】应计提的存货跌价准备总额 = （ 20-16 ） +(36-30)=10( 万元 ) 。

（二）存货跌价准备的会计处理

1. 计提存货跌价准备

当存货成本高于其可变现净值时，企业应当按照存货可变现净值低于成本的差额，借记“资产减值损失——计提的存货跌价准备”科目，贷记“存货跌价准备”科目。

2. 存货跌价准备转回

转回已计提的存货跌价准备金额时，按恢复增加的金额，借记“存货跌价准备”科目，贷记“资产减值损失——计提的存货跌价准备”科目。

【教材例 1-67 】 2 × 11 年 12 月 31 日，甲公司 A 材料的账面金额为 100000 元。由于市场价格下跌，预计可变现净值为 80000 元，由此应计提的存货跌价准备为 20000 元。甲公司编制如下会计分录：

借：资产减值损失——计提的存货跌价准备 20000

贷：存货跌价准备 20000

假设 2 × 12 年 6 月 30 日， A 材料的账面金额为 100000 元，已计提存货跌价准备金额 20000 元，由于市场价格有所上升，使得 A 材料的预计可变现净值为 95 000 元，应转回的存货跌价准备为 15000 元。甲公司应编制如下会计分录：

借：存货跌价准备 15000

贷：资产减值损失——计提的存货跌价准备 15000

3. 结转存货跌价准备

企业结转存货销售成本时，对于已计提存货跌价准备的，借记“存货跌价准备”科目，贷记“主营业务成本”、“其他业务成本”等科目。

【例题 75 ·计算分析题】 A 公司某项库存商品 2010 年 12 月 31 日账面余额为 100 万元，已计提存货跌价准备 20 万元。 2011 年 1 月 20 日， A 公司将上述商品对外出售，售价为 90 万元，增值税销项税额为 15.3 万元，收到款项存入银行。

要求：编制出售商品时的会计分录。

【答案】

借：银行存款 105.3

贷：主营业务收入 90

应交税费——应交增值税（销项税额） 15.3

借：主营业务成本 100

贷：库存商品 100

借：存货跌价准备 20

贷：主营业务成本 20

【例题 76 ·多选题】下列与存货相关会计处理的表述中，正确的有（ ）。（ 2011 年）

A. 应收保险公司存货损失赔偿款计入其他应收款

B. 资产负债表日存货应按成本与可变现净值孰低计量

C. 按管理权限报经批准的盘盈存货价值冲减管理费用

D. 结转商品销售成本的同时转销其已计提的存货跌价准备

【答案】 ABCD

【解析】四个选项的说法全部正确。

本节小节 :

（ 1 ）存货概述

①存货的概念，给定的事项是否属于存货

②存货成本确定的注意事项

③发出存货的计价方法

（ 2 ）原材料

①实际成本与计划成本的核算

②原材料的账务处理

（ 3 ）包装物的核算

（ 4 ）低值易耗品是周转材料中的一种（存货）

（ 5 ）委托加工物资成本的构成

（ 6 ）库存商品

（ 7 ）存货清查

（ 8 ）存货减值

①可变现净值的计算

②存货的账务处理